La normativa tributaria que impone una multa de hasta 600.000 euros por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a colaborar con Hacienda cuando un empresario es objeto de una inspección no es inconstitucional. Así lo considera el Tribunal Constitucional (TC) en una resolución en la que con dos votos en contra- desestima la cuestión de inconstitucionalidad interpuesta por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (TS), que consideraba que contraria a la Carta Magna la modificación por la Ley 7/2021, de 29 de octubre, del artículo 203.6 b) 1º de la Ley General Tributaria de 2003 con el objetivo de redoblar las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude fiscal.

El precepto en cuestión castiga con una multa “proporcional del 2% de la cifra de negocios correspondiente al último ejercicio cuyo plazo de declaración hubiese finalizado en el momento de comisión de la infracción, con un mínimo de 20.000 euros y un máximo de 600.000 euros” aquellas infracciones tributarias “por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria, cuando sea cometida por un sujeto que realice actividades económicas y que esté siendo objeto de un procedimiento de inspección”.

La sanción que ahora avala el TC se aplica exclusivamente a las conductas obstructoras que se plasman en la negativa a “la aportación o al examen de libros de contabilidad, registros fiscales, ficheros, programas, sistemas operativos y de control” o que obvian el deber de “facilitar la entrada o permanencia en fincas y locales” o “el reconocimiento de elementos o instalaciones”.

No es desproporcionada ni arbitraria

En la resolución, de la que ha sido ponente el magistrado Ramón Sáez, el tribunal de garantías concluye que ese precepto legal no vulnera el principio de proporcionalidad de las sanciones, lo que conduce a desestimar también las tachas de inconstitucionalidad esgrimidas por el Supremo relativas a la prohibición de la arbitrariedad de los poderes públicos.

El TS expuso una posible incompatibilidad del citado artículo de la Ley General Tributaria con el principio de proporcionalidad de las sanciones inherente al principio de legalidad en materia sancionadora, debido tanto al carácter “excesivamente aflictivo” de la sanción como a su fijación taxativa en la propia ley. En conexión directa con ello se planteaba también la posible vulneración del principio de culpabilidad o de responsabilidad subjetiva en materia sancionadora, de la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos y del valor superior justicia inherente a la cláusula de Estado de Derecho.

Las dudas de constitucionalidad se ceñían exclusivamente a la sanción única de 600.000 euros que resultaría de la aplicación a los infractores con un volumen de negocios anual muy elevado, por lo que no se cuestionaba la constitucionalidad del tipo infractor en sí mismo, ni tampoco el límite mínimo de la sanción, extremos ambos que quedan excluidos del pronunciamiento del TC.

“Severidad de la sanción”

El Tribunal Constitucional defiende que “a pesar de la severidad de la sanción”, no existe “un desequilibrio patente y excesivo o irrazonable entre la sanción y la finalidad de la norma, ni cabe apreciar tampoco incoherencia o exceso en relación con la sistemática” de la propia normativa tributaria. Para el Pleno de la institución, la forma de calcular esa sanción “no puede calificarse como irrazonable”.

Además, subraya, “se establecen determinados elementos correctores de la multa resultante, al fijarse un tope legal máximo a su cuantía y al permitir su minoración en caso de colaboración voluntaria del infractor antes de la culminación del procedimiento administrativo”. De ahí que el TC concluya que “no cabe observar” que la sanción prevista suponga “un patente derroche inútil de coacción que socave los principios elementales de justicia inherentes a la dignidad de la persona y al Estado de Derecho”.

En la resolución, los magistrados hacen hincapié en que del artículo 25.1 de la Constitución no se deriva “una exigencia de que el legislador reserve en todo caso márgenes de graduación de la sanción a los órganos encargados de aplicar las sanciones administrativas –ya sea la propia administración o bien el juez de lo contencioso–administrativo que revisa su actuación–”. Y en todo caso, añade, el precepto cuestionado sí deja “cierto margen” a la Administración tributaria para adecuar la sanción “-minorándola a la mitad– en función de la conducta del sujeto infractor” y tiene “suficientemente en cuenta” las circunstancias que el legislador ha considerado relevantes “para la cuantificación de la sanción”, entre las que se encuentran, por ejemplo, la gravedad de la infracción y su “trascendencia para la correcta comprobación de las obligaciones tributarias”.

Dos magistrados discrepan

El TC señala no obstante que la sanción se aplica a los supuestos en que “la información no facilitada por el infractor a la inspección tributaria se refiera a la contabilidad empresarial en sentido amplio, y no a informaciones o a datos contables concretos, que se tipifican en otros preceptos con una sanción inferior”. Y siempre de que se trate de un contribuyente que realice actividades económicas y que, además, esté siendo sometido a una inspección. Tampoco considera excesiva la sanción teniendo en cuenta que lo que se castiga es el incumplimiento “una obligación” que redunda en el “eficaz funcionamiento de la inspección” como instrumento para “la aplicación correcta y justa del sistema tributario”.

No comparten el criterio mayoritario los magistrados Concepción Espejel y Enrique Arnaldo, quienes sostienen que el alcance de la cuestión de inconstitucionalidad planteada por el Supremo no se refiere solo al límite máximo de la sanción, sino que afecta “a la totalidad del precepto en cuanto que de lo que se duda es de la proporcionalidad a la hora de aplicar la sanción”.

Los dos magistrados discrepantes defienden que el polémico artículo “no guarda la proporción exigible entre la naturaleza y gravedad de la infracción” y la sanción prevista, dado que “para el incumplimiento de las obligaciones tributarias formales se dispone una sanción notoriamente más grave” que la inobservancia de la obligación tributaria en sí.